充值卡的財稅處理
??充值卡的財稅處理
彭懷文
充值卡，就是一種預(yù)付卡。
在各行各業(yè)中廣泛存在，本文以餐飲行業(yè)為例來說明實(shí)務(wù)中遇到的與充值卡有關(guān)的財務(wù)處理。
（一）充值卡的稅務(wù)處理
營改增之后，《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）規(guī)定，自2016年9月1日起，預(yù)付卡在銷售和充值時取得的預(yù)收資金，屬于尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，不繳納增值稅。在實(shí)際發(fā)生銷售貨物或服務(wù)時繳納增值稅。
開具增值稅發(fā)票規(guī)定，售卡方向購卡人、充值人在收款時開具增值稅普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票；實(shí)際消費(fèi)時不再開具增值稅發(fā)票。開具發(fā)票時，使用“未發(fā)生銷售行為的不征稅項(xiàng)目”編碼下設(shè)的601“預(yù)付卡銷售和充值”，發(fā)票稅率欄填寫“不征稅”。
如果顧客在充值時要求餐飲企業(yè)直接開具餐飲服務(wù)的消費(fèi)發(fā)票的，則按照增值稅規(guī)定，在開具發(fā)票時產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，也就是需要依法申報繳納增值稅。
銷售充值卡收到款項(xiàng)，并沒有發(fā)生企業(yè)所得稅的應(yīng)收收入，所以預(yù)收款的時候并不產(chǎn)生企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)。
（二）充值卡的會計處理
對于充值卡收款，執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的計入“預(yù)收賬款”，執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》新收入準(zhǔn)則的計入“合同負(fù)債”，同時要求對“合同負(fù)債”按照不含稅金額確認(rèn)。
1.執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》
（1）收到充值款項(xiàng)
借：銀行存款
貸：預(yù)收賬款
（2）實(shí)際使用充值卡
借：預(yù)收賬款
貸：主營業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
2.執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》
（1）收到充值款項(xiàng)
借：銀行存款
貸：合同負(fù)債
應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額
（2）實(shí)際使用充值卡
借：合同負(fù)債
貸：主營業(yè)務(wù)收入
同時，結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)銷項(xiàng)稅額：
借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
（三）銷售充值卡贈送禮品或積分等的財稅處理
為招攬或推銷充值卡，大部分餐飲企業(yè)都會在充值或辦卡的時候有各種優(yōu)惠活動，比如贈送禮品、積分或消費(fèi)抵用額等。
1.贈送禮品的財稅處理
【案例-1】銷售充值卡贈送禮品的財稅處理
謫仙酒樓在2021年8月推出一項(xiàng)充值促銷活動：凡是在2021年中秋節(jié)辦理充值卡的，每充值10000元，除享受到店消費(fèi)8折優(yōu)惠外，另外在充值當(dāng)時即可獲得價值1000元禮品，禮品為指定名酒、名煙以及酒樓自制的精美禮品盒裝月餅，禮品可以由客人自選。
對于充值以及禮品贈送，發(fā)票開具推出兩種形式供客戶選擇：（1）開具不征稅發(fā)票10000元，禮品不開具發(fā)票；（2）開具不征稅發(fā)票9000元，禮品開具1000元。
謫仙酒樓是一般納稅人，會計核算采用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及新收入準(zhǔn)則。
經(jīng)過統(tǒng)計，2021年8月實(shí)際辦理充值卡：充值100張萬元卡，均為單位客戶，全部開具不征稅發(fā)票。贈送禮品全部為名煙或名酒，50000元。
解析：
根據(jù)案例描述，贈送禮品并不是“無償”的，而是有附加前提的。
1.會計處理
贈送禮品，其實(shí)也是一項(xiàng)履約義務(wù)，因此在會計核算時需要確認(rèn)為收入。
借：銀行存款 1,000,000.00元
貸：合同負(fù)債 857,633.02元
主營業(yè)務(wù)收入 80,450.44元
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 10,458.56元
應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 51,457.98元
同時，確認(rèn)名煙與名酒的銷售成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本 50000元
貸：庫存商品 50000元
相關(guān)數(shù)據(jù)計算過程及說明：
充值1萬元，贈送1千元禮品，可視為并這樣操作：收款1萬元，充值卡先充值1.1萬元，再刷卡1千元作為名煙或名酒的消費(fèi)，因此充值內(nèi)1元實(shí)際等于 1/1.1元。
禮品（名煙、名酒）刷卡1千元，實(shí)際對應(yīng)收入額（含稅）=1000×1/1.1=909.09元；
充值卡中剩余的10000元，實(shí)際對應(yīng)的預(yù)收款（含稅）=10000×1/1.1=9090.91元（或者：10000元-909.09元）。
由于名煙、名酒并不是在餐飲消費(fèi)時一并消費(fèi)的，而是單獨(dú)銷售（贈送），因此不能按照“餐飲服務(wù)”計稅，需要按照外賣銷售餐飲企業(yè)未加工貨物計稅，即需要按照13%稅率計稅，銷項(xiàng)稅額=100×909.09×13%/113%=10458.56元；銷售收入不含稅金額=100×909.09×/113%=80450.44元。
對于充值卡中預(yù)收款項(xiàng)，按照財政部對新收入準(zhǔn)則實(shí)施的解答，“合同負(fù)債”需要按照不含稅金額確認(rèn)，稅率需要按照后期收入的稅率進(jìn)行預(yù)估?？紤]到餐飲企業(yè)大部分服務(wù)，稅率是6%，因此暫時都按照6%稅率計算。因此，“合同負(fù)債”的不含稅金額=100×9090.91×/106%=857633.02元；“應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”=100×9090.91×6%/106%=51457.98元。
2.稅務(wù)處理
由于贈送禮品并不是“無償”的，所以增值稅和企業(yè)所得稅都不需要視同銷售，會計處理符合稅法規(guī)定，不存在稅會差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
【案例-2】充值卡實(shí)際消費(fèi)的財稅處理
接【案例-1】資料，假定謫仙酒樓8月份接受上述充值卡消費(fèi)，充值卡刷卡合計金額為60萬元，全部為餐飲服務(wù)消費(fèi)。
解析：
1.會計處理
由于充值卡刷卡是按照名義金額減少的，其實(shí)際收入金額需要計算，刷卡60萬元（含稅）對應(yīng)的實(shí)際銷售額=600,000.00/1.1=545,454.55元，不含稅銷售額=545,454.55元/1.06=514579.76元，稅額=545,454.55元×6%/1.06=30,874.79元。
確認(rèn)收入：
借：合同負(fù)債 545,454.55元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 545,454.55元
同時，確認(rèn)銷項(xiàng)稅額：
借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 30,874.79元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 30,874.79元
2.稅務(wù)處理
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）規(guī)定，客人在充值卡刷卡消費(fèi)時，“不得向持卡人開具增值稅發(fā)票”。
由于稅務(wù)與會計處理一致，所以無稅會差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
2.贈送積分、現(xiàn)金抵扣額等的財稅處理
有些企業(yè)在推銷充值卡業(yè)務(wù)時，并不是直接贈送實(shí)物禮品，而是贈送積分或現(xiàn)金抵扣額等，比如充值1000元贈送200元，實(shí)得1200元。
【案例-3】充值卡充值時贈送現(xiàn)金抵扣額的財稅處理
甲天下火鍋在2021年8月推出一項(xiàng)充值促銷活動：凡是在2021年中秋節(jié)辦理充值的，每充值1000元，除享受到店消費(fèi)8折優(yōu)惠外，另外在充值當(dāng)時就贈送200元，即充值1000元實(shí)際得到1200元的充值卡。
甲天下火鍋是一般納稅人，會計核算采用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及新收入準(zhǔn)則。
經(jīng)過統(tǒng)計，2021年8月實(shí)際辦理充值卡：充值200張千元卡，全部按照收款額開具不征稅發(fā)票。
2021年8月實(shí)際使用充值卡消費(fèi)，刷卡金額150,000元。
解析：
由于贈送的是現(xiàn)金抵扣額，實(shí)質(zhì)上是一種商業(yè)折扣。
充值收款金額=200×100=200,000.00元（含稅）
折扣比例=1000/1200=83.3333%
（1）充值
借：銀行存款 200,000.00
貸：合同負(fù)債 188,679.25元（200,000.00/1.06）
應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 11,320.75元
（2）使用
刷卡150,000元，折后應(yīng)確認(rèn)收入（含稅）=150,000元×83.3333%=125,000.00元，不含稅收入=125,000.00元/1.06=117,924.53元，稅額=117,924.53元×6%=7,075.47元。
借：合同負(fù)債 117,924.53元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 117,924.53元
同時，確認(rèn)銷項(xiàng)稅額：
借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 7,075.47元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 7,075.47元
（四）充值卡跨店使用的財稅處理
現(xiàn)在餐飲企業(yè)，連鎖經(jīng)營的情況較多，因此對于充值卡的使用通常也是可以跨店使用的。
對于不同的門店，有同一法人主體的分公司，也有同一集團(tuán)下不同法人主體的門店，甚至還有集團(tuán)外的加盟店等多種形式。
要想充值卡能跨店使用，首先在集團(tuán)層面建立同一的充值（會員）系統(tǒng)，包含消費(fèi)積分系統(tǒng)，各門店都需要接入該系統(tǒng)，然后才能跨店使用。
由于各門店都可以接受充值與消費(fèi)刷卡，因此集團(tuán)層面需要在系統(tǒng)中建立結(jié)算中心，用于各門店充值與消費(fèi)刷卡后各門店間的清算。通常情況下，對于充值收取款項(xiàng)，在一個集團(tuán)內(nèi)會歸集到專門的財務(wù)公司或集團(tuán)指定賬戶，或者根據(jù)充值與消費(fèi)刷卡的凈額進(jìn)行清算。
當(dāng)充值卡跨店使用時，由于可能不僅限于在本企業(yè)、本企業(yè)所屬集團(tuán)或者同一品牌特許經(jīng)營體系內(nèi)，因此可能構(gòu)成多用途的預(yù)付卡業(yè)務(wù)。在充值與銷售款結(jié)算時，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）規(guī)定開具發(fā)票。